SPECIAL EXIT TAX

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Le délai de dégrèvement de l’exit tax sur les plus-values latentes est réduit

Feuillet Rapide Fiscal Social 01/19 (Loi de finances pour 2019 : paru le 28/12/18 – EFL)

Loi art. 112

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L’exit tax, ou le mécanisme d’imposition des personnes physiques qui transfèrent leur domicile fiscal hors de France (CGI art. 167 bis), prévoit, sous certaines conditions, une taxation à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux des plus-values latentes, des créances trouvant leur origine dans une clause de complément de prix, et des plus-values en report d’imposition.

Toutefois, le contribuable peut bénéficier d’un sursis de paiement et un dégrèvement est prévu dans certaines situations.

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L’article 112 de la loi de finances pour 2019, neutralise la majeure partie des effets de l’exit tax pour le transformer en un simple dispositif de lutte contre les transferts abusifs de domicile fiscal hors de France.

En pratique, le délai de dégrèvement de l’exit tax appliquée aux plus-values latentes est considérablement réduit, et les conditions permettant de bénéficier du sursis de paiement assouplies.

Les obligations déclaratives sont allégées. Enfin, les modalités de modulation de l’exit tax postérieurement au transfert du domicile fiscal sont aménagées.

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Ces mesures s’appliquent en principe aux transferts de domicile fiscal hors de France intervenant à compter du 1er janvier 2019 (art. 112, III).

RÉDUCTION DU DÉLAI DE DÉGRÈVEMENT DE L’IMPOSITION DES PLUS-VALUES LATENTES

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L’impôt sur les plus-values latentes fait l’objet d’un dégrèvement d’office, ou d’une restitution s’il a été immédiatement acquitté lors du transfert, à l’expiration d’un délai de quinze ans suivant la date du départ au titre des transferts réalisés à compter de 2014, ou de huit ans s’agissant des transferts réalisés entre le 3 mars 2011 et le 31 décembre 2013. Ce dégrèvement est soumis à la condition que les titres demeurent à cette date dans le patrimoine du contribuable.

À noter

Le dégrèvement ne porte que sur l’impôt sur le revenu, s’agissant des transferts antérieurs à 2014. Il porte sur l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux pour les transferts intervenus à compter du 1erjanvier 2014 .

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Ce délai de dégrèvement est réduit à deux ans, ou à cinq ans pour les contribuables dont la valeur globale des titres excède 2,57 millions d’euros à la date du transfert (CGI art. 167 bis, VII-2).

En pratique, quatre délais de dégrèvement différents sont susceptibles de s’appliquer selon la date du transfert de domicile fiscal hors de France et la valeur des titres à cette date, conformément au tableau suivant : 

Date du transfert

2011(1) à 2013

2014 à 2018

À partir de 2019

Délai de dégrèvement

8 ans(2)

15 ans

2 ou 5 ans(3)

(1) À compter du 3 mars 2011
(2) Dégrèvement uniquement en matière d’IR
(3) Valeur globale des titres lors du transfert > 2,57 millions d’euros

ASSOUPLISSEMENT DES CONDITIONS DE SURSIS DE PAIEMENT

PREMIER TRANSFERT

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Le sursis de paiement était, antérieurement à cette mesure, accordé automatiquement sans constitution de garantie lorsque le contribuable s’installait dans un État membre de l’Espace économique européen (EEE), c’est-à-dire dans un État de l’Union européenne, ainsi qu’en Norvège, en Islande et au Liechtenstein.

L’article 167 bis, IV du CGI visait les États membres de l’Union européenne, mais aussi tout État partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi qu’une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement, ce qui est le cas des trois États précités.

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Si le contribuable s’installait hors EEE, le sursis était accordé sur demande expresse lors du transfert du domicile fiscal.

Pour en bénéficier, le contribuable devait déclarer le montant des plus-values et créances concernées, désigner un représentant fiscal établi en France et constituer auprès du comptable public compétent, préalablement à son départ, des garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor.

Cette dernière condition relative aux garanties à constituer n’était toutefois pas exigée si le contribuable justifiait que son départ obéissait à des raisons professionnelles, et à condition que l’État de destination ait conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi qu’une convention d’assistance en matière de recouvrement.

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Le sursis de paiement automatique est désormais accordé lorsque le contribuable transfère son domicile dans un État membre de l’Union européenne ou dans un autre État ou territoire ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales ainsi qu’une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement, et que cet État ou territoire n’est pas non coopératif au sens de l’article 238-0 A du CGI. Corrélativement, le transfert vers un autre État ou territoire (ETNC, État ou territoire tiers à l’Union européenne n’ayant pas conclu les conventions requises) reste assujetti au régime de la demande expresse.

En pratique, le contribuable transférant son domicile vers un État tiers à l’EEE (ne figurant pas sur la liste des ETNC) ayant conclu une convention d’assistance administrative et une convention d’assistance mutuelle en matière de recouvrement bénéficie du sursis de paiement automatiquement, et n’a plus à justifier de motifs professionnels pour être exempté de l’obligation de constituer des garanties (CGI art. 167 bis, IV et V-a).

TRANSFERTS SUCCESSIFS

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Le contribuable qui avait transféré son domicile fiscal hors de France dans un État membre de l’EEE perdait le bénéfice du sursis de paiement automatique lorsqu’il transférait à nouveau son domicile fiscal dans un État tiers à l’EEE, mais il pouvait procéder à une demande expresse de sursis dans les conditions de représentation et de garantie exposées au n° 7.

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Par symétrie avec la mesure précédente, la perte du bénéfice du sursis automatique (et la possibilité de former une demande expresse) résulte désormais d’un nouveau transfert vers un ETNC, ou un État ou territoire tiers à l’Union européenne n’ayant pas conclu les conventions visées au n° 8. Cette mesure s’applique lorsque le contribuable a bénéficié du sursis de paiement automatique lors du transfert initial de son domicile fiscal hors de France, quelle que soit la date de ce transfert initial (avant ou après 2019), pour autant que le nouveau transfert ait lieu à compter du 1er janvier 2019 (CGI art. 167 bis, V-b).

ALLÉGEMENT DES OBLIGATIONS DÉCLARATIVES

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Le contribuable concerné par l’exit tax doit souscrire une déclaration n° 2074-ETD l’année suivant celle du transfert du domicile fiscal hors de France dans les mêmes délais et en même temps que sa déclaration de revenus, et indiquer le cas échéant le montant total des impositions en sursis de paiement.

Dans le cas d’une demande expresse de sursis, il convient également de déposer la déclaration n° 2074-ETD dans les trente jours qui précèdent le transfert du domicile fiscal. En outre, une déclaration n° 2074-ETS doit être souscrite au titre des années suivant celle du transfert afin d’assurer un suivi des impositions en sursis de paiement.

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Afin d’alléger les obligations déclaratives du contribuable, la déclaration annuelle de suivi des impositions en sursis de paiement se limite désormais aux seules créances de complément de prix et plus-values en report d’imposition. En pratique, le contribuable qui ne bénéficie du sursis de paiement qu’au titre de plus-values latentes ne doit en faire mention que dans la déclaration n° 2074-ETD souscrite l’année suivant celle du transfert, et en cas d’expiration du sursis de paiement.

En revanche, il n’est plus tenu de déposer chaque année une déclaration de suivi des impositions de plus-values latentes en sursis de paiement (CGI art. 167 bis, IX-2).

À noter

Par exception à ce principe, le contribuable doit malgré tout déclarer annuellement le montant cumulé des impôts placés en sursis de paiement et le montant de l’ensemble des plus-values et créances qu’il détient, lorsque le sursis porte à la fois sur des plus-values latentes et des créances ou plus-values en report d’imposition.

AMÉNAGEMENTS DE LA MODULATION DE L’EXIT TAX

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Les modalités de modulation de l’impôt exigible au titre des plus-values latentes, postérieurement au transfert du domicile fiscal hors de France, sont aménagées.

PLUS-VALUES IMMOBILIÈRES DES NON-RÉSIDENTS

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Sous réserve des conventions internationales, les plus-values réalisées à titre occasionnel par des contribuables domiciliés hors de France lors de la cession d’immeubles ou de titres de sociétés à prépondérance immobilière supportent un prélèvement spécifique en application de l’article 244 bis A du CGI.

Lorsque la plus-value de cession soumise à ce prélèvement immobilier porte sur des titres ayant donné lieu à imposition des plus-values latentes au titre de l’exit tax lors du transfert de domicile fiscal hors de France, l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux afférents à cette plus-value latente sont dégrevés (ou restitués en l’absence de sursis de paiement) afin d’éviter une double imposition (CGI art. 167 bis, VIII-4).

À noter

Il ressort des travaux parlementaires que cette mesure de modulation vise tout particulièrement l’hypothèse de titres des sociétés à prépondérance immobilière soumises à l’impôt sur les sociétés grevés d’une plus-value latente imposable à l’exit tax lors du transfert, puis soumis au prélèvement immobilier des non-résidents lors de la cession ultérieure des titres.

En effet, le dispositif de l’exit tax tel que modifié par la dernière loi de finances rectificative pour 2013 vise expressément les titres mentionnés à l’article 150-0 A du CGI, à l’exclusion donc des seuls titres de sociétés à prépondérance immobilière qui relèvent de l’impôt sur le revenu au sens de l’article 150 UB du CGI (Rép. Frassa : Sén. 10-3-2016 n° 12686 : BF 5/16 inf. 415). La question se pose néanmoins de l’opposabilité de la tolérance administrative excluant de l’exit tax les sociétés à prépondérance immobilière soumises à l’impôt sur les sociétés, qui n’est toujours pas rapportée à ce jour (BOI-RPPM-PVBMI-50-10-10-20 n° 20, 31-10-2012: RM-VI-30880).

APPORT À UNE SOCIÉTÉ CONTRÔLÉE

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Les modalités de modulation de l’exit tax en cas de plus-value réelle inférieure à la plus-value latente sont aménagées afin de tenir compte des opérations postérieures au transfert d’apport de titres à une société contrôlée répondant aux conditions de l’article 150-0 B ter du CGI lorsqu’une soulte est versée ou reçue à cette occasion (CGI art. 167 bis, VIII-1). RM-VI-30500 s. ; MF n° 33360 s.